Kurumlar Vergisi Genel Tebliği Seri No:4

13 Ağustos 2009 PERŞEMBE Resmî Gazete Sayı : 27318
TEBLİĞ

Maliye Bakanlığından:

KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ
(SERĠ NO: 4)
Bu Tebliğde, 16/6/2009 tarihli ve 5904 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması
Hakkında Kanunla1 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan düzenlemelerin uygulanmasına ilişkin
açıklamalara yer verilmiş olup 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde2 ilgili bölümler itibarıyla aşağıdaki
değişiklikler yapılmıştır

1 “10 Diğer Ġndirimler” başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölümler eklenmiştir
“10325 Türkiye Kızılay Derneğine yapılan bağış veya yardımlar
5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasına eklenen ve 3/7/2009

tarihinden itibaren yürürlüğe giren (f) bendi ile kurumlar vergisi mükellefleri tarafından Türkiye Kızılay Derneğine

makbuz karşılığı yapılan nakdî bağış veya yardımların tamamı, Kanunun yürürlük tarihinden itibaren kurumlar vergisi
beyannamesi üzerinde gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirilebilecektir
Anılan Derneğe yapılacak aynî bağış ve yardımlar ise Tebliğin “10321 Kurum kazancının %5’i ile sınırlı
bağış ve yardımlar” bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde değerlendirilecektir
Diğer taraftan, anılan Derneğin iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya yardımların kurumlar vergisi

matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir
10326 Yükseköğretim kurumlarına yapılacak bağış ve yardımlar
5904 sayılı Kanunla 4/11/1981 tarihli ve 2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanununun3 56 ncı maddesinin birinci
fıkrasının (b) bendinin ikinci cümlesinde yer alan “nakdî” ibaresi madde metninden çıkarılmıştır
5904 sayılı Kanunla yapılan bu değişiklikle birlikte, Kanunun yayım tarihinden (3/7/2009) itibaren
üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitülerine yapılan aynî veya nakdî bağış ve yardımların tamamı, beyanname
üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir”
2 “17 Tasfiye” başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölüm eklenmiştir
“178 Tasfiye edilerek ticaret sicilinde tüzel kişiliği sona eren kurumlar vergisi mükellefleri hakkında
yapılacak tarhiyatlar
5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 17 nci maddesine eklenen dokuzuncu fıkra uyarınca,
tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin, tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin
olarak yapılacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalar, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi
dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacaktır
Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları
sermaye hisseleri oranında sorumlu olacaklardır Tasfiye dönemi için tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye
sonucu dağıtılan tasfiye artığı tutarıyla sınırlı olacaktır
Anılan hüküm, maddenin yürürlüğe girdiği 3/7/2009 tarihinden itibaren konu ile ilgili olarak yapılan her türlü
vergi tarhiyatı ve kesilen cezalar hakkında uygulanacaktır”
3 “192 Bölünme” başlıklı bölüme aşağıdaki alt bölüm eklenmiştir
“1923 Bölünme işlemlerinde hisse devri
5904 sayılı Kanunla 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun 404 üncü maddesine eklenen fıkra ile Kurumlar
Vergisi Kanununun 19 uncu maddesine göre yapılacak bölünmelerde anılan 404 üncü madde hükmünün
uygulanmayacağı belirtilmiştir
Bu düzenleme ile birlikte, 6762 sayılı Kanunun 404 üncü maddesinde yer alan ayın karşılığı olan hisse
senetlerinin şirketin tescilinden itibaren iki yıl geçmeden başkalarına devrine izin vermeyen sınırlama, 5904 sayılı
Kanunun yürürlük tarihi olan 3/7/2009 tarihinden itibaren Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesine göre
yapılacak bölünmelerde uygulanmayacaktır”
4 Tebliğin sonuna aşağıdaki bölümler eklenmiştir
“38 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu Kapsamında Düzenlenen Ürün
Senetlerinde Kazanç Ġstisnası
381 Kurumlar vergisi istisnası
5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu4 17/2/2005 tarihinde yürürlüğe girmiş olup Kanunla,
depolanmaya uygun nitelikteki hububat, bakliyat, pamuk, tütün, fındık, yağlı tohumlar, bitkisel yağlar, şeker gibi
standardize edilebilen temel ve işlenmiş tarım ürünlerinin standartları belirlenerek emniyetli ve sağlıklı koşullarda
depolanması ile ürün senetleri vasıtasıyla ticaretinin kolaylaştırılması amaçlarıyla, lisanslı depo işletmelerinin ve
yetkili sınıflandırıcıların kuruluş, işleyiş ve denetimine ilişkin usul ve esaslar ile lisanslı depoculuk sistemine
5904 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununa eklenen ve 3/7/2009 tarihinde yürürlüğe giren geçici 76 ncı maddeyle, tarım ürünleri ticaretini kolaylaştırmak ve geliştirmek üzere oluşturulan tarım ürünleri lisanslı depoculuk sisteminin teşvik edilmesi amacıyla, ürün senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar 31/12/2014 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiştir

382 Vergi kesintisi uygulaması
Ürün senetleri esas itibarıyla, standardı, nitelik ve özellikleri belirli bir tarım ürününün mülkiyetini ifade ettiğinden, ürün senedinin el değiştirmesine paralel olarak senette tanımlanan ürünün mülkiyeti de el değiştirmektedir
Gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilen bu kazançlar üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (11) numaralı bendi ve 164 seri nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği çerçevesinde vergi kesintisi yapılması da söz konusu olmayacaktır

39 Küçük ve Orta Büyüklükteki Ġşletmelerde (KOBĠ) Birleşme Ġşlemleri
5904 sayılı Kanunla 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 5 inci maddede, Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin (KOBİ) 31/12/2009 tarihine kadar yapacakları birleşme işlemlerine ilişkin hükümlere yer verilmiştir
391 Tanımlar

3911 KOBĠ tanımı

Kanuna eklenen geçici 5 inci maddenin üçüncü fıkrasında, bu madde uygulamasına göre Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ) tanımına yer verilmiştir
Buna göre, Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ);
- 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde kurulan,
- 2008 yılının Aralık ayına ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine göre 10 ilâ 250 işçi çalıştıran,
- 2008 hesap döneminin sonu itibarıyla yıllık net satışlar toplamı 25 milyon TL’yi geçmeyen veya aktif toplamı 25 milyon TL’den az olan
ticari işletmeleri ifade etmektedir
Bu tanım çerçevesinde, 2008 yılının Aralık ayına ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine göre 10’dan az veya 250’den fazla işçi çalıştıran işletmeler anılan madde çerçevesinde KOBİ olarak değerlendirilmeyecektir
Bir işletme, 250’den az işçi çalıştırmakla birlikte, 2008 hesap döneminin sonu itibarıyla yıllık net satışlar veya net aktif toplamı 25 milyon TL’den fazla ise yine KOBİ kapsamında değerlendirilmeyecektir
Aynı şekilde, 1/1/2009 tarihinden sonra kurulan işletmeler de geçici 5 inci madde kapsamında KOBİ olarak değerlendirilmeyecektir

3912 KOBĠ’lerde birleşme tanımı

Kanuna eklenen geçici 5 inci maddenin üçüncü fıkrasında, bu madde uygulamasına göre “Birleşme” tanımına yer verilmiştir
Birleşme: Tam mükellef iki veya daha fazla KOBİ’nin Kurumlar Vergisi Kanununun 18 inci maddesi uyarınca birleşerek yeni bir sermaye şirketi* oluşturmalarını ya da tam mükellef bir veya birkaç KOBİ’nin tam mükellef olan ve sermaye şirketi* statüsündeki diğer bir KOBİ’ye devrolunmasını ifade etmektedir
Dolayısıyla,
- Birleşen (devralınan ve devralanlar dahil) şirketlerin KOBİ niteliğinde olması,
- Birleşme neticesinde bir sermaye şirketinin kurulmuş olması veya devralan şirketin bir sermaye şirketi olması
gerekmektedir Ancak, birleşme işlemi sonucunda kurulacak yeni sermaye şirketi ile devralan şirketin birleşme işleminden sonra KOBİ şartlarını taşıyıp taşımadığının bir önemi bulunmamaktadır
Bu kapsamda yapılan birleşmelerin Kanunun 19 uncu maddesi çerçevesinde yapılan vergisiz birleşmelerle ilgisi bulunmamaktadır

392 Geçici 5 inci maddede düzenlenen teşvikler

3921 KOBĠ birleşmelerinde kurumlar vergisi istisnası uygulaması
Kanuna eklenen geçici 5 inci madde ile KOBİ’lerin 31/12/2009 tarihine kadar birleşmeleri halinde bu birleşmeden doğan kazançların kurumlar vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmış, birleşme nedeniyle infisah eden kurumun birleşme tarihinin içinde bulunduğu son hesap döneminde elde ettiği kazançları ile birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak üzere üç hesap döneminde elde edilen kazançları üzerinden alınacak kurumlar vergisine ilişkin oranı %75’ine kadar indirme hususunda Bakanlar Kuruluna, maddenin uygulanmasına ilişkin usûl ve esasları belirleme hususunda da Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir
KOBİ tanımı kapsamındaki işletmelerin geçici 5 inci maddeye göre 31/12/2009 tarihine kadar yaptıkları birleşmelerde;

- Birleşilen kurum tarafından münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi,

- Birleşmeden doğan kazançların tamamının birleşme tarihi itibarıyla birleşilen şirketin sermayesine
eklenmesi,
- Birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini; münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi,

- Birleşme sonrasında üç yıl süreyle aylık ortalama bazda birleşilen kurum ile münfesih kurum tarafından 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere aylık istihdam sağlanması
şartlarıyla birleşme işlemlerinden doğan kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilecektir

Söz konusu istisna kazançlar, kurum kazancına dahil edildikten sonra yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin “Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler” bölümünde ilgili satıra yazılmak suretiyle beyan edilecektir
Münfesih kurumun birleşme tarihine kadar olan faaliyet kazançları ise bu istisna kapsamında bulunmamaktadır

3922 KOBĠ birleşmelerinde indirimli kurumlar vergisi uygulaması
Kanunun geçici 5 inci maddesinin ikinci fıkrasında, KOBİ birleşmelerinde indirimli kurumlar vergisi uygulamasına yer verilmiştir

Buna göre,

- Birleşme nedeniyle infisah eden kurumun, birleşme tarihinde sona eren hesap döneminde elde ettiği kazançlar,
- Birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak üzere üç hesap döneminde elde ettiği kazançlar
anılan geçici maddenin onbirinci fıkrasına göre belirlenen indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanmak suretiyle vergilendirilecektir

Maddenin onbirinci fıkrasında Bakanlar Kuruluna, KOBİ birleşmelerinden yararlanan işletmeler için kurumlar vergisi oranını % 75’ine kadar indirimli uygulatma hususunda yetki verilmiştir

Örnek 1: 1/8/2009 tarihinde KOBİ niteliğindeki (A) Ltd Şti, KOBİ niteliğindeki mevcut (B) AŞ’ye geçici 5 inci madde uyarınca devrolunmuştur

- (A) Ltd Şti’nin birleşme işleminden doğan kazançları kurumlar vergisi istisnasından,
- (A) Ltd Şti’nin 1/1/2009-1/8/2009 kıst döneminde elde ettiği faaliyetlerinden doğan kazançları indirimli kurumlar vergisinden,
- (B) AŞ’nin 1/1/2009-31/12/2009 dönemi kurum kazançları indirimli kurumlar vergisinden,
- (B) AŞ’nin 1/1/2010-31/12/2010 dönemi kurum kazançları indirimli kurumlar vergisinden,
- (B) AŞ’nin 1/1/2011-31/12/2011 dönemi kurum kazançları indirimli kurumlar vergisinden
yararlanabilecektir

393 Teşviklerden yararlanılabilmesine ilişkin şartlar

3931 Birleşme kapsamında kıymetlerin devri

Kanunun geçici 5 inci maddesi uyarınca yapılacak KOBİ birleşmelerinde, münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde birleşilen kurum tarafından devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi gerekmektedir

Sabit kıymet ifadesinden, Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması gerekmektedir Dolayısıyla, gayrimenkullerle anılan Kanunun 269 uncu maddesi gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler ile alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmleri sabit kıymet olarak dikkate alınacaktır Buna göre, birleşen münfesih kurumun aktifinde görünen birleşme tarihindeki sabit kıymetler, rayiç bedelle birleşilen kuruma devredilecektir

Münfesih kurumun sabit kıymetler dışındaki diğer kıymetleri ise Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle birleşilen kuruma devredilecektir
3932 Birleşme işleminden doğan kazançların sermayeye eklenmesi
KOBİ birleşmelerinde münfesih kurumda doğan birleşme kazançlarının birleşme tarihi itibarıyla birleşilen kurumun sermayesine eklenmesi gerekmekte olup sermayeye eklenecek kazanç tutarı, birleşme nedeniyle kurumlar vergisinden istisna edilen kazanç tutarı ile aynı olacaktır

3933 Birleşen ve birleşilen kurumlar arasındaki külli halefiyet
KOBİ birleşmelerinde, birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini, münfesih kurumun birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi gerekmektedir

Buna göre, birleşilen kurum birleşen kurumun külli halefi haline gelmektedir İster tahakkuk etmiş olsun isterse daha sonraki tarihlerde doğacak olsun birleşen kurumun bütün vergi borçlarından birleşilen kurum sorumlu olacaktır
3934 Ġstihdam şartı

KOBİ birleşmelerinde, birleşme işlemi sonrasında birleşilen kurumda, üç yıl süreyle aylık ortalama bazda, birleşilen kurum ile münfesih kurum tarafından 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere aylık istihdam sağlanması gerekmektedir
Örnek 2: (A) Ltd Şti 2008 Aralık ayında vermiş olduğu sigorta bildirgesine göre 15 işçi çalıştırmaktadır Söz konusu şirket 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgesinde ise 8 işçi çalıştırmaktadır Şirketin KOBİ tanımına ilişkin diğer koşulları sağladığı varsayılmıştır Şirket, KOBİ niteliğindeki, 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgesine göre 30 işçi çalıştıran (B) AŞ’ye 1/8/2009 tarihinde geçici 5 inci madde çerçevesinde devrolunmuştur
Buna göre, birleşilen kurumun, bu tarihten itibaren üç hesap dönemi boyunca (31/12/2011 tarihine kadar) her ay itibarıyla 38 işçi istihdam şartını yerine getirmesi gerekecektir

Bu süre zarfında herhangi bir ayda bahse konu istihdam şartının sağlanamaması halinde, birleşmeden dolayı istisna ve indirimli oran uygulamasından yararlanılabilmesi mümkün olmayacaktır İzleyen aylarda istihdam şartı yeniden sağlansa dahi geçici 5 inci maddede yer alan teşviklerden yararlanılamayacaktır

Dolayısıyla, istihdam şartı ile birlikte geçici 5 inci maddenin birinci fıkrasında yer alan diğer şartların da yerine getirilmesi halinde istisna ve indirimli oran uygulamasından yararlanılabilmesi mümkün olup şartların ihlali halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, genel hükümlere göre birleşilen kurumdan tahsil edilecektir

3935 Birleşilen kurumun daha sonraki tarihlerde birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi işlemlerine tabi tutulmaması
Geçici 5 inci maddenin dördüncü fıkrasına göre, birleşilen kurumun; birleşme tarihinden itibaren indirimli kurumlar vergisi uygulamasının sona erdiği yılı izleyen üçüncü yılın sonuna kadar;

- Kanunun 18 inci ve 19 uncu maddelerine göre birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi işlemlerine tabi tutulmaması,
- Tasfiye edilmemesi,

- Sermaye azaltımında bulunmaması
gerekmektedir 31/12/2009 tarihine kadar KOBİ’lerin kendi aralarında yapacakları birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi işlemleri bu şartların ihlali anlamına gelmemektedir
Bu şartlara uyulmaması durumunda, birleşmeden dolayı istisna uygulaması nedeniyle veya indirimli kurumlar vergisi uygulaması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, ceza uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte birleşilen kurumdan tahsil edilecektir

394 Birleşme tarihi
Kanunun geçici 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini, münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi gerektiği belirtilmektedir
Türk Ticaret Kanununa göre aksine bir belirleme olmadıkça hukuki durum tescille birlikte hüküm ifade etmektedir Kurumlar Vergisi Kanununun 20 nci maddesinde ise şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihi olarak kabul edilmiştir

Dolayısıyla, KOBİ birleşmesinin ticaret sicilinde tescil edildiği tarih, birleşme tarihi olarak kabul edilecek ve KOBİ birleşmelerine yönelik olarak 31/12/2009 tarihine kadar yapılan tesciller geçici 5 inci madde kapsamında değerlendirilecektir
395 Birleşme beyannamesinin verilme süresi
Münfesih kurumun birleşme tarihine kadar olan faaliyet kazançları ile birleşme kazançlarının yer aldığı beyannamenin, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir

Birleşme nedeniyle verilecek bu beyanname, münfesih kurum adına birleşilen kurum tarafından verilecektir Bu beyannamenin ekinde ayrıca, birleşilen kurumun münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini belirten taahhütnamenin yer alması gerekmektedir
396 Diğer hususlar

3961 KOBĠ birleşmelerinde zarar mahsubu
Geçici 5 inci madde uyarınca gerçekleştirilecek KOBİ birleşmelerinde, birleşen kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları, Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartlarla kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir

Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendiyle sadece faaliyetten doğan zararların mahsubuna izin verilmektedir Dolayısıyla, KOBİ birleşmelerinde münfesih kurumda, birleşme işlemi nedeniyle zarar ortaya çıkması halinde, bu zararların birleşilen kurum tarafından mahsup edilmesine imkan bulunmamaktadır
Buna göre, KOBİ birleşmelerinde,
- Birleşen ve birleşilen kurumların son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerini kanunî süresinde vermiş olmaları,
- Birleşen kurumun faaliyetine birleşmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi
şartlarıyla, birleşme nedeniyle infisah eden kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen faaliyet zararları, birleşilen kurum tarafından kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir

Örnek 3: KOBİ niteliğindeki (K) Ltd Şti’nin, KOBİ niteliğindeki mevcut (L) AŞ’ye Kanunun geçici 5 inci maddesi çerçevesinde devrolunması halinde, münfesih limited şirketin devreden faaliyet zararları, bu şirketin birleşme tarihi itibarıyla tespit edilmiş öz sermayesini geçmemek şartıyla (L) AŞ tarafından Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartlarla mahsup edilebilecektir
Örnek 4: (A) Ltd Şti ve (B) Ltd Şti unvanlı KOBİ niteliğindeki iki kurum, yeni kurulacak (C) AŞ bünyesinde geçici 5 inci madde çerçevesinde birleşeceklerdir (A) Ltd Şti ve (B) Ltd Şti’nin birleşme tarihindeki öz sermaye tutarları ile faaliyet kâr/zarar durumları aşağıdaki gibidir:

(A) Ltd Şti (B) Ltd Şti
Öz sermaye: 10000- TL Öz sermaye: 50000- TL
Faaliyet zararı: 15000- TL Faaliyet zararı: 30000- TL
Birleşme zararı: 10000- TL Birleşme kârı: 20000- TL
- (A) Ltd Şti’nin faaliyet sonuçlarının konsolide edilmesi sonucu birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesi aşağıdaki şekildedir:
Ticari Bilanço Zararı (25000)
Birleşme Kazancı İstisnası (0)
Cari Dönem Zararı (25000)
Söz konusu şirketin 25000- TL’lik bu zararının 10000- TL’si birleşme nedeniyle ortaya çıktığından, bu tutarın (C) AŞ tarafından mahsup edilebilmesi mümkün olmayacaktır Ayrıca, 15000- TL’lik faaliyet zararının ise sadece öz sermaye tutarını aşmayan 10000- TL’si (C) AŞ tarafından mahsup edilebilecektir
- (B) Ltd Şti’nin faaliyet sonuçlarının konsolide edilmesi sonucu birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesi aşağıdaki şekildedir:
Ticari Bilanço Zararı (10000)
Birleşme Kazancı İstisnası (20000)
Cari Dönem Zararı (30000)
Bu durumda, 30000- TL’lik zararın tamamı söz konusu şirketin öz sermaye tutarını aşmadığından (C) AŞ tarafından mahsup edilebilecektir
3962 Amortisman uygulamaları

KOBİ birleşmelerinde, birleşme nedeniyle infisah eden kurumdan devralınan amortismana tabi iktisadi kıymetler için faydalı ömürleri dikkate alınmak suretiyle münfesih kurumdaki kayıtlı değerleri üzerinden kalan süre için amortisman ayrılabilecektir

Dolayısıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler için birleşilen kurumda yapılacak amortisman uygulamalarında, bu kıymetlerin devir değerleri değil, münfesih kurumdaki birikmiş amortismanlar dahil kayıtlı değerleri esas alınacaktır Aynı şekilde bu kıymetlerin faydalı ömürlerinden, infisah eden kurumda amortismana tabi tutulan süreler düşülecek ve birleşilen kurumda kalan süre itibarıyla amortisman uygulaması yapılabilecektir
Örnek 5: Amortismana tabi bir iktisadi kıymetin birleşen kurumdaki kayıtlı değerinin 10000- TL, faydalı ömrünün 5 yıl, birikmiş amortisman tutarının 4000- TL (Normal amortisman usulüne göre) ve birleşme işlemindeki rayiç bedelinin 12000- TL olduğunun varsayılması halinde, bu kıymet birleşilen şirkete 12000- TL üzerinden bir değerle devredilmiş olsa dahi birleşilen kurumda kalan 3 yıllık faydalı ömrü dikkate alınmak suretiyle toplam 6000- TL üzerinden amortisman uygulamasına konu olabilecektir

3963 Birleşilen kurumda devralınan varlıkların satışı nedeniyle doğan zararlar
Kanunun geçici 5 inci maddesinin yedinci fıkrasına göre, KOBİ birleşmelerinde birleşilen kurum tarafından birleşme işlemi nedeniyle devralınan varlıkların, devir bedelinden düşük bir bedelle satılması durumunda oluşan zararlar, bu kurumun kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılmayacaktır

3964 Taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazancı istisnası karşısındaki durumu
Kanunun geçici 5 inci maddesinin sekizinci fıkrasına göre, KOBİ birleşmelerinde, birleşme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının indirimli kurumlar vergisi uygulanan hesap dönemleri içinde satışı halinde, ayrıca Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi hükmünün uygulanması mümkün değildir
3965 Sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan işlemlerin durumu
5904 sayılı Kanunun geçici 2 nci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi hükmünde, 31/12/2009 tarihine kadar uygulanacak KOBİ birleşmelerinde, birleşen veya birleşilen şirketlere anılan Kanunun 13 üncü maddesine göre ilişkili kişi sayılanlar tarafından istihdamın veya faaliyetin kaydırılması gibi sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan işlemlerin bulunması halinde, geçici 5 inci maddedeki teşviklerden yararlanılamayacağı belirtilmiştir
KOBİ birleşmelerine tanınan teşvikin amacı, KOBİ'lerin mali yapılarının güçlendirilmesi, ölçek verimliliğinin
sağlanması, rekabet ortamına uyum kapasitelerinin geliştirilmesi, istihdam düzeylerinin artırılmasıdır Bu amaçlar dışında, kurumlarda Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesine göre; gelir vergisi mükelleflerinde Gelir Vergisi Kanununun 41 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendine göre ilişkili kişi kabul edilenler tarafından birleşen ve birleşilen şirketlere, yüksek katma değeri ve kârlılığı bulunan faaliyetlerin ya da istihdamın kaydırılarak sadece teşviklerden yararlanmak amacıyla yapılan benzeri işlemlerin bulunması halinde, anılan madde kapsamındaki teşviklerden yararlanılamayacaktır Sayılan işlemler veya benzerleri gibi sadece teşvikten yararlanmak amacıyla yapılan işlemlerin, birleşen kurumlarda birleşme tarihinden önce veya sonra yapılması arasında fark bulunmamaktadır Ayrıca, bu tür kötüye kullanım hallerinde, hem birleşen hem de birleşilen kurumların Kanunun geçici 5 inci maddesinde yer alan teşviklerden yararlanmaları mümkün değildir”
Tebliğ olunur
——————————
1 3/7/2009 tarihli ve 27277 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır
2 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır
3 6/11/1981 tarihli ve 17506 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır
4 17/2/2005 tarihli ve 25730 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır
* 5904 sayılı Kanunla, Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 7 nci madde hükmü gereği, “anonim şirket” ifadeleri, “sermaye şirketi” olarak dikkate alınacaktır