Indirimli Kurumlar Vergisi(teşvikte)

TEŞVİK BELGESİNE BAĞLI YATIRIMLARDA İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ

YASAL ÇERÇEVE
a Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A Maddesi (Bundan sonra kanun olarak ifade edilecektir)

28022009 tarih ve 27155 sayılı Mükerrer Resmi Gazete'de yayımlanan 5838 Sayılı Kanunun 9 maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununa, 32 maddesinden sonra gelmek üzere, indirimli kurumlar vergisi başlıklı 32/A maddesi eklenmiştir

Söz konusu madde, indirimli kurumlar vergisine ilişkin temel düzenlemeleri belirlerken, kimi konularda Bakanlar Kuruluna yetki vermiş ve yine maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığını yetkili kılmıştır Dolayısıyla maddenin uygulanmasına yönelik usul ve esasları belirleyen Maliye Bakanlığı tebliği beklenmektedir

bYatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar (Bundan sonra Karar olarak ifade edilecektir)

16072009 Tarih ve 27290 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2009/15199 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesi ile yürürlüğe konulan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararda, indirimli kurumlar vergisi desteği ile ilgili önemli düzenlemeler yer almaktadır

Karar esasen üçlü bir ayrım içermektedir Bunlar bölgesel destek unsurları, büyük ölçekli yatırımlara yönelik destek unsurları ve teşvik edilmeyecek yatırım konularının dışındaki diğer tüm yatırımlara yönelik genel destek (yalnızca gümrük vergisi muafiyeti ve KDV istisnası) unsurlarıdır Yine bölgesel teşviklerde 4 bölge bulunmaktadır

Kararın 4 adet de eki bulunmaktadır

- Bunlardan ilki yatırım yerinin hangi bölgede olduğunun tespitine yöneliktir

- 2 Numaralı ek yatırım yerinin ve yatırım konusunun bölgesel teşviklerden yararlanıp yararlanamadığı ve bölgesel teşvik için en az sermaye tutarı ve kapasite şartının ne olduğunu göstermektedir Bu ekin dipnotlarının önemli bilgiler içerdiğini burada belirtmekte fayda vardır

- 3 Numaralı ek büyük ölçekli yatırım kapsamına giren yatırım konularını göstermektedir

- 4 Numaralı ek ise hiçbir destek unsurundan faydalanamayacak, diğer bir deyişle teşvik edilmeyecek yatırım konuları ile teşviki belirli şartlara bağlı yatırım konularını göstermektedir

cYatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin 2009/1 Nolu Tebliğ (Bundan sonra �Tebliğ� olarak ifade edilecektir)

28072009 Tarih ve 27302 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (No: 2009/1)Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmek amacı ile yayımlanmıştır

3 YASAL ÇERÇEVEYE GÖRE İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ MÜESSESESİ

aUygulama Yalnızca Teşvik Belgesine Bağlı Yatırımlar İçin Geçerlidir

İndirimli kurumlar vergisi uygulaması yalnızca Hazine Müsteşarlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançları kapsamaktadır

bKimi Sektörler, İşler ve Oluşumlar Uygulamadan Faydalanamayacaktır

Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar uygulama kapsamı dışındadır

cYatırıma Katkı Tutarı, İndirimli Kurumlar Vergisi ve Bir Örnek

Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devletçe karşılanacak tutarını ifade etmektedir

Şöyle ki, 1000000 TL tutarında yatırım yapılması halinde, ödenmesi gereken kurumlar vergisinin teşvik suretiyle 200000 TL azalması, yatırım maliyetinin 800000 TLye düşmesi anlamına gelecektir Dolayısıyla burada Devletin vergi indirimi yoluyla yatırıma katkısı 200000 TL, yatırıma katkının oranı da %20 (200000/1000000) olarak hesap edilecektir

Yatırıma katkı tutarının, kurumlar vergisinden düşülmesi, kurumlar vergisi indirim oranlarının kullanılması ile mümkün olacaktır

Örneğin yatırıma katkı payı 200000 TL iken, kurumlar vergisi indirim oranı % 25, normal şartlarda hesaplanan geçici ya da kurumlar vergisi 100000 TL ise, indirilecek kurumlar vergisi 25000 TL (100000 x%25), ödenecek kurumlar vergisi 75000 TL olacaktır Kalan 175000 TL (200000 - 25000) katkı payı sonraki dönemlerin geçici ya da kurumlar vergisinden yine indirim oranı kullanılarak düşülecektir

Örnekte kurumlar vergisi indirim oranı %25 iken, indirimli kurumlar vergisi oranı %15 ( %20 kurumlar vergisi oranıx (1-0,25)) olmuştur

dİndirimli Kurumlar Vergisi Yalnızca Yatırımlardan Elde Edilen Kazançlara Uygulanacaktır

Kanun uyarınca Hazine Müsteşarlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulacaktır

Komple yatırımlarda, yatırımdan elde edilecek kazancın tespiti, işletme yeni ise zor değildir Bu yatırımlarda kazancın elde edilebilmesi için doğaldır ki yatırımın kısmen ya da tamamen işletilmeye başlanmış olması gerekmektedir Dolayısıyla komple yatırımlar için düzenleme bir problem içermemektedir Bu yatırımların işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren indirimli kurumlar vergisi uygulanacaktır

Problem içeren yatırımlar ise tevsi (kapasite artırıcı) yatırımlarıdır Çünkü bu yatırımların işletilmeye başlanma zamanının ve bu yatırımdan elde edilen kazancın tespiti komple yatırımlara göre güçlükler içermektedir Ancak yasa koyucu tevsi yatırımlarda kazancın belirlenmesi ile ilgili tespiti özel olarak belirlemiştir Buna göre tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanacaktır Kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirlenecektir Bu hesaplama sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate alınacaktır İndirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanacaktır

eİndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması İçin Yatırımların İşletilmesine Başlanması Gerektiği / Yatırımın Kısmen veya Tamamen İşletilmesine Başlanılan Hesap Döneminin Tespiti

Önceki bölümde belirtildiği üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesi (Kanun) uyarınca Hazine Müsteşarlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulacaktır

İndirimli kurumlar vergisi yatırımlardan elde edilecek kazançlara uygulanabileceğinden, doğaldır ki kazanç için öncelikle yatırımın işletilmeye başlanması gerekmektedir Önceki yatırım indirimi müessesinde kazancın kaynağına ilişkin bir ayrım olmadığından yatırım yapıldıkça tüm kazançlara yatırım indirimi uygulanabilmekteydi

Dolayısıyla indirimli kurumlar vergisi uygulamasında yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminin tespiti, indirimin zamanlaması açısından önem arz etmektedir

Tebliğin 12 maddesinde işletmeye geçiş tarihi aşağıdaki gibi tanımlanmıştır

a) Komple yeni yatırımlarda;

i) İmalat sanayi, madencilik, seracılık ve soğuk hava deposu yatırımlarında ilgili merciilerden onaylı kapasite raporunun,
ii) Denizyolu ile yük ve/veya yolcu taşımacılığı yatırımlarında denize elverişlilik belgesinin veya klas sertifikasının,
iii) Havayolu ile yük ve/veya yolcu taşımacılığı yatırımlarında Sivil Havacılık Genel Müdürlüğünden faaliyette bulunulduğuna dair onay yazısının,
iv) Demiryolu ile yük ve/veya yolcu taşımacılığı yatırımlarında Devlet Demir Yolları Genel Müdürlüğünden uygun görüş yazısının,
v) Jeotermal enerji ile veya enerji santralleri atık ısısı ile konut ısıtma/soğutma yatırımlarında ilgili yerel yönetimin onayının ve ısının başka bir yatırımcıya ait jeotermal kaynak veya santrallerden temin edilmesi halinde asgari 10 yıllık temin sözleşmesinin,
vi) Diğer hizmetler sektörü yatımlarından turizm, eğitim, hastane, huzurevi, öğrenci yurdu gibi yatırımlarda ilgili bakanlıklardan işletme belgesi, uygunluk belgesi, izin belgesi, ruhsat veya lisansın alınmasını müteakip teşvik belgesinin tamamlama vizesinin yapıldığı tarihtir

b) Diğer yatırım cinslerinde ise teşvik belgesinin tamamlama vizesinin yapıldığı tarihtir Bu durumda da yatırım konusuna bağlı olarak yukarıdaki belgelerin ibrazı şarttır

fİndirimli Kurumlar Vergisinin Uygulanacağı Yatırımlar

Karar, il bazında Türkiyeyi 4 bölgeye ayırmıştır Bu sınıflandırmanın dışında da büyük ölçekli yatırım ayrımı yapmıştır Belirlenen 4 bölgede ve büyük ölçekli yatırımlarda indirimli kurumlar vergisi desteği mevcuttur

Bölgeler ve büyük ölçekli yatırımlara aşağıda değinilmiştir

I Bölgedeki İller: İstanbul, Tekirdağ, Edirne, Kırklareli, İzmir, Bursa, Eskişehir, Bilecik, Kocaeli, Sakarya, Düzce, Bolu, Yalova, Ankara

II Bölgedeki İller: Balıkesir, Çanakkale (Bozcaada ve Gökçeada hariç), Aydın, Denizli, Muğla, Antalya, Isparta, Burdur, Adana, Mersin

III Bölgedeki İller: Konya, Karaman, Hatay, Kahramanmaraş, Osmaniye, Kırıkkale, Aksaray, Niğde, Nevşehir, Kırşehir, Manisa, Afyonkarahisar, Kütahya, Uşak, Kayseri, Sivas, Yozgat, Zonguldak, Karabük, Bartın, Samsun, Tokat, Çorum, Amasya, Gaziantep, Adıyaman, Kilis

IV Bölgedeki İller: Kastamonu, Çankırı, Sinop, Trabzon, Ordu, Giresun, Rize, Artvin, Gümüşhane, Erzurum, Erzincan, Bayburt, Ağrı, Kars, Ardahan, Iğdır, Van, Muş, Bitlis, Hakkari, Malatya, Elazığ, Bingöl, Tunceli, Şanlıurfa, Diyarbakır, Mardin, Batman, Şırnak, Siirt

Büyük ölçekli yatırımlar, 50 milyon Türk Lirasının üzerindeki yatırımlardan Kararın 3 numaralı ekinde yer alan listede belirtilen yatırımları ifade etmektedir Liste incelendiğinde kimyasal madde, rafine edilmiş petrol ürünleri, motorlu kara taşıtı, lokomotif ve vagon, liman, elektronik sanayi ürünü, tıbbi alet, ilaç, hava ve uzay taşıtları, makine, madencilik vb üretimine yönelik yatırımlar kapsama alınmıştır

gİndirimli Kurumlar Vergisinin Uygulanacağı Yatırımlar ve En Az Yatırım Tutarı

Büyük ölçekli yatırımlar dışında indirimli kurumlar vergisi desteğinden faydalanacak yatırımlar ve asgari yatırım tutarları Kararın ekinde yer alan 2 nolu listede bölge ve düzey bazında listelenmiştir

Normal şartlarda teşvik belgesi alınabilmesi, yatırımın destek unsurlarından yararlanabilmesi için asgarî sabit yatırım tutarının I ve II bölgelerde 1000000 TL, III ve IV bölgelerde ise 500000 TL tutarında olması gerekmektedir Ancak indirimli kurumlar vergisi desteğinden faydalanmak için Kararın ekinde yer alan listede belirtilen sektör, en az yatırım ve en az kapasite koşularının sağlanması gerekmektedir

Örneğin IV Bölgede yer alan Elazığ�da plastik ve kauçuk ürünlerin imalatı yatırımın indirimli kurumlar vergisi desteğinden faydalanabilmesi için en az yatırım tutarı Karara ekli listeye göre 2000000 TL olarak uygulanacaktır

Bu tutarın (2000000 TLnin) altında gerçekleşen Elazığda plastik ve kauçuk ürünlerin imalatı için yapılacak yatırım (teşvik edilmeyecek yatırım konuları ile aranan şartları sağlayamayan yatırım konuları hariç olmak üzere), asgari yatırım tutarının altında kalmamak üzere (IV Bölge için 500000 TL)yalnızca gümrük ve KDV desteğinden faydalanabilecektirGerçekleşen yatırım tutarının 2000000 TLyi bulması/ aşması halinde ise bu desteklere ilaveten indirimli vergi, sigorta primi işveren hissesi desteği, yatırım yeri tahsisi ve faiz desteklerinden faydalanılabilecektir

Yine büyük ölçekli yatırımlara ilişkin listede, yatırımların büyük ölçekli sayılabilmesi için kimi yatırım konularında asgari yatırım tutarı 50 milyon TLyi aşmaktadır

h İndirimli Vergi Desteğinden Gelir Vergisi Mükellefleri de Yararlanabilecektir

Vergisel düzenleme her ne kadar Kurumlar Vergisi Kanununda yer alsa da, madde metninde yer alan açık hüküm uyarınca indirimli vergi uygulamasından gelir vergisi mükellefleri de faydalanacaktır

ıKurumlar Ve Gelir Vergisine Uygulanacak İndirim Oranları İle Yatırıma Katkı Oranları

Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel uygulama kapsamında gerçekleştirilen yatırımlarda, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesi çerçevesinde, kurumlar vergisi veya gelir vergisine uygulanacak indirim oranları ile yatırıma katkı oranları aşağıda belirtilmiştir

Bölgeler

Bölgesel Uygulama

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Yatırıma katkı oranı (%)

Kurumlar vergisi veya gelir vergisi indirim oranı (%)

Yatırıma katkı oranı (%)

Kurumlar vergisi veya gelir vergisi indirim oranı (%)

I

10

25

25

25

II

15

40

30

40

III

20

60

40

60

IV

25

80

45

80

Ancak, teşvik belgesi kapsamında 31122010 tarihine kadar yatırıma başlanması[1] hâlinde aşağıda belirtilen indirim oranları ile yatırıma katkı oranları uygulanacaktır

Bölgeler

Bölgesel Uygulama

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Yatırıma katkı oranı (%)

Kurumlar vergisi veya gelir vergisi indirim oranı (%)

Yatırıma katkı oranı (%)

Kurumlar vergisi veya gelir vergisi indirim oranı (%)

I

20

50

30

50

II

30

60

40

60

III

40

80

50

80

IV

60

90

70

90

iKatkı Payının Hesaplanmasında Dikkate Alınmayacak Harcamalar

Tebliğ uyarınca arazi-arsa, royalti, yedek parça ve amortismana tabi olmayan diğer harcamalar yatırıma katkı tutarının tespitinde dikkate alınmayacak ve bu harcamalar indirimli vergi uygulamasından yararlanamayacaktır

jYatırımın Devri Halinde Uygulama

Kanunda yatırımın faaliyete geçmesinden önce veya sonra devri halinde uygulamanın nasıl olacağı açıklanmıştır Buna göre yatırımın faaliyete geçmesinden önce devir halinde, devralan kurum, aynı koşulları yerine getirmek kaydıyla indirimli vergi oranından yararlanacaktır Yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devir halinde ise indirimli vergi oranından devir tarihine kadar devreden, devir tarihinden sonra ise devralan, aynı koşulları yerine getirmek kaydıyla yatırıma katkı tutarının kalan kısmı için yararlanacaktır

kKurumlar Vergisi Kanununda Bakanlar Kuruluna Verilen Yetkiler

Kanunda Bakanlar Kuruluna kimi yetkiler verilmiştir Bu yetkiler aşağıda sırası ile belirtilmiştir

-İstatistikî bölge birimleri sınıflandırması ile kişi başına düşen milli gelir ve sosyo-ekonomik gelişmişlik düzeylerini dikkate almak suretiyle illeri gruplandırmaya ve gruplar itibarıyla teşvik edilecek sektörleri ve bunlara ilişkin yatırım ve istihdam büyüklüklerini belirlemeye,

-Her bir il grubu için yatırıma katkı oranını % 25i, yatırım tutarı 50 milyon Türk Lirasını aşan büyük ölçekli yatırımlarda ise % 45�i geçmemek üzere belirlemeye, kurumlar vergisi oranını % 90a kadar indirimli uygulatmaya,

-Yatırım harcamaları içindeki arsa, bina, kullanılmış makine, yedek parça, yazılım, patent, lisans ve know-how bedeli gibi harcamaların oranlarını ayrı ayrı veya topluca sınırlandırmaya Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır

4 UYGULAMA

aVerilerin Ortaya Konulması

- Bir anonim şirket Kocaelide ilaç üretimi için teşvik belgesi almıştır

- Yatırıma 2009 yılının 12 ayında başlanmış (teşvik belgesi için Müsteşarlığa veya sanayi odasına müracaat edilmiş, arsa tedarik edilip inşaata başlanmış ve bu ay itibariyle teşvik belgesinde kayıtlı sabit yatırımın en az %10u geçekleşmiş) olup, 2011 yılının Nisan ayında yatırım tamamlanmış ve yatırımın işletilmesine geçilmiş diğer bir deyişle kapasite raporu alınarak, teşvik belgesinin tamamlama vizesi yapılmıştır

- Gerçekleşen sabit yatırım tutarı 6500000 TLdir

- Arazi-arsa, royalti, yedek parça ve amortismana tabi olmayan diğer harcamaların tutarı 1000000 TLdir

- 2011 yılının 9 ayında oluşan geçici vergi matrahı (ilk iki geçici vergi döneminde matrah oluşmadığı varsayımıyla) 1200000 TLdir

bVerilere Göre Tespitler

- I Bölgede yer alan ilde, söz konusu yatırıma indirimli kurumlar vergisi, sigorta primi işveren hissesi desteği ve yatırım yeri tahsisi için en az sabit yatırım tutarı, Karar ekindeki listede 5000000 TL olarak belirlenmiştir

- Gerçekleşen sabit yatırım tutarı, Kocaelide ilaç üretimi için öngörülen asgari yatırım tutarının üstünde (6500000 TL) olduğundan işletme indirimli kurumlar vergisi desteğinden faydalanabilecektir

- Yatırımın işletilmesine 2011 yılı içinde başlanıldığından 2011 yılı geçici vergi ve kurumlar vergisi beyannamelerinde vergi indiriminden işletme faydalanabilecektir

- Yatırıma 2010 yılı sonuna kadar başlanıldığından yatırıma katkı oranı %20, kurumlar vergisi indirim oranı %50 olacaktır

cHesaplamalar

-Yatırıma Katkı Tutarının Hesaplanması

1 Toplam Sabit Yatırım Tutarı

6500000 TL

2 Hesaplamada Dikkate Alınamayacak Harcama

1000000 TL

3 Yatırıma Katkı Tutarının Matrahı ((1)-(2))

5500000 TL

4 Yatırıma Katkı Oranı

%20

5 Yatırıma Katkı Tutarı ((3)x(4))

1100000 TL

Yatırıma katkı payı 1100000 TL olarak hesaplandığı için, geçici vergi ve kurumlar vergisi beyannamelerinde bu tutar indirim konusu yapılacaktır Kurumlar vergisi indirimi oranı %50 olduğundan hesaplanacak geçici vergi ya da kurumlar vergisinin %50si, indirim toplamı 1100000 TLye ulaşıncaya kadar, beyannamelerde indirim konusu yapılacaktır

1 Geçici Vergi Matrahı

1200000 TL

2 GeçiciVergi Tutarı ((1)x%20)

240000 TL

3 Vergi İndirim Oranı

%50

4 İndirilecek Vergi ((2)x(3))

120000 TL

5 Ödenecek Vergi ((2)-(4))

120000 TL

Görüldüğü üzere hesaplanan verginin yarısı olan 120000 TL ödenmeyerek, yatırıma 120000 TL Devlet tarafından katkı sağlanmıştır Ancak halen bu şekilde devletin 980000 TL (1100000-120000) daha vergi tahsil etmeyerek katkı sağlamaya devam etmesi gerekmektedir

Örnekte kurumlar vergisi indirim oranı %50 iken, indirimli kurumlar vergisi oranı %10 ( %20 kurumlar vergisi oranıx (1-0,5)) olmuştur

5 SONUÇ

Bölgesel ve sektörel yatırımların teşvikinde, gelir ve kurumlar vergisi özendirme amacıyla yeniden kullanılmaya başlanmıştır Bu kapsamda indirimli kurumlar vergisi müessesesi ihdas edilmiş ve yürürlüğe konulmuştur Söz konusu müessese 2010 yılı sonuna kadar başlayacak yatırımlar için ciddi ayrıcalıklar içermektedir

Yatırım yapmak isteyen işletmelerin vergi indirimleri dâhil, diğer desteklerden faydalanmak suretiyle yatırımlarını gerçekleştirmeleri önem arz etmektedir Bu sebeple yatırım öncesinde, özendirme önlemleri ile ilgili gerekli araştırmanın yapılması kaçınılmaz hale gelmiştir



[1] Tebliğe göre teşvik belgesinde öngörülen yatırıma başlama tarihi teşvik belgesi için Müsteşarlığa veya sanayi odasına müracaat tarihi olup, yatırıma başlanıldığının kabul edilebilmesi için, arazi-arsa alımı, altyapının hazırlanması, inşaata başlama, makine ve teçhizat temini gibi harcamalardan bir veya birkaçının gerçekleştirilmesi şarttır Ancak harcama tutarının; bölgesel uygulama kapsamında gerçekleştirilen yatırımlar için teşvik belgesinde kayıtlı sabit yatırımın en az %10u, büyük ölçekli yatırımlar için ise en az 5 milyon Türk Lirası olması halinde yatırıma başlanılmış sayılır