Ihtirazi Kayıt Nedir? Usulüne Uygun Ihtirazi Kayıt Nasıl Konulur?

İHTİRAZİ KAYIT NEDİR? USULÜNE UYGUN İHTİRAZİ KAYIT NASIL KONULUR?



İHTİRAZİ KAYIT NE DEMEKTİR?



İhtiraz kelimesi Arapça kökenlidir Türk Dil KurumU Türkçe sözlükte kelimenin karşılığı “çekinme, sakınma” ve “çekince”dir Dolayısıyla “ihtirazi kayıt” kelimesinin Türkçe karşılığı “çekince kaydı” olmaktadır İhtirazi kayıt koymak ise çekince belirtmek olarak anlaşılmalıdır


HUKUK TERİMİ OLARAK İHTİRAZİ KAYIT



Bir hukuk terimi olarak ihtirazi kayıt, muayyen hakları kullanmak serbestisini muhafaza etmek isteyen tarafın bu husustaki vaki beyanıdır Gerek uluslararası sözleşmelerde gerekse özel kesimde şahıs ve/veya tüzel kişiler arasında yapılan sözleşmelerde sıklıkla kullanılan bir müessesedir


VERGİ HUKUKU KAPSAMINDA İHTİRAZİ KAYIT



Vergi Hukuku kapsamında ihtirazi kayıt; Vergi Usul Kanununun 378 inci maddesi uyarınca, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacak olmaları nedeniyle ortaya çıkmış bir müessesedir Mükellefler, hukuki olarak yoruma açık veya tartışmalı konularda beyanda bulunurken bu hususa ilişkin ihtirazi kayıtta bulunmak suretiyle kendilerince verilen beyannameler üzerine tarh edilen vergiler için de yargıya gitme imkanı elde etmektedirler Böylece, mükelellef bir yandan idarenin görüş ve yorumuna uygun beyanda bulunmakta, aynı zamanda katılmadığı bu anlayış ve yorumu yargı denetimine sunma imkanına sahip olmaktadır


İhtirazi kayıtla ilgili olarak vergi kanunlarında herhangi bir tanımlama yoktur Hatta vergi kanunlarında bu terim geçmez


İdari Yargılama Usul Kanununun “Yürütmenin durdurulması” başlıklı 27 nci maddesinde; “…ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz” cümlesinde ihtirazi kayıttan bahsedilmektedir Ancak burada da, ihtirazi kayıt tanımlanmamakta, tahsilat işleminin durup durmamasına ilişkin belirlemeye yer verilmektedir


İhtirazi kayda ilişkin olarak Vergi Daireleri İşlem Yönergesinde tanımlama ve yapılacak işlemlere ilişkin belirlemeler mevcuttur


Vergi Daireleri İşlem Yönergesinde ihtarizi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılacaklar 39 uncu maddede aşağıdaki gibi sıralanmıştır:
“3- İhtirazi Kayıtla Verilen Beyannameler Üzerine Yapılacak İşlemler
Mükelleflerce kanuni gerekçe gösterilerek beyan edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye dava hakkının saklı tutulması yolunda beyannameye yazılı nota ihtirazi kayıt adı verilir


Bu şekilde verilen beyannameler üzerine süresinde verilen beyannameler için yapılan işlemler aynen yapılır İhtirazi kayıtla verildiği şerhi düşülen tahakkuk fişi, beyanname ile birlikte değerlendirme masasına verilir”


HANGİ VERGİLER İÇİN İHTİRAZİ KAYITLA BEYAN MÜMKÜNDÜR?


Gerek işlem yönergesinde gerekse İdari Yargılama Usulü Kanununda yer alan ibarelerde ihtirazi kayıtla verilebilecek beyannameler için herhangi bir kısıtlama öngörülmemiştir Buradan hareketle, vergi kanunlarında yer alan ve matrahın mükellefler veya vergi sorumluları tarafından belirlendiği veya bildirildiği tüm beyanname ve bildirimler, dava hakkını sağlayan ihtirazi kayıt beyanı ile birlikte verilebileceğini söylemek mümkündür


İHTİRAZİ KAYIT KOYMA USULÜ NASILDIR?


Danıştay Üçüncü Dairesi, 15092005 tarih ve Esas:2004/238, Karar:2005/1905 sayılı kararında, beyana dayanan vergi tarh ve tahakkuk işlemlerinin, beyanda bulunan mükellef ya da sorumlu tarafından usulüne uygun olarak ihtirazi kayıt konulması durumunda idari davaya konu edilebileceği şeklindedir Yargı kararındaki önemli hususlardan birisi, “usulüne uygun olarak ihtizari kayıt koyma”dır Peki, ihtirazi kayıt koyma usulü nasıldır?


Gelir İdaresi, İhtirazi kayıtla verilen beyannamelere ilişkin aşağıdaki belirlemelerde bulunmuştur[2]

• Mükellefin beyanname ile birlikte ihtirazi kaydı içeren dilekçe vermesi veya beyannamenin herhangi bir yerine ihtirazi kayıt düşmesi gerekir Beyannamenin elektronik ortamda verilmesinde ise, ihtirazi kayıtla ilgili kutucuğun işaretlenmesi gerekmektedir
• Tahakkuk işlemi gerçekleştikten sonra ihtirazi kayıt talebi kabul edilmez
• Verilen beyanname ile yapılan tahakkuka karşı otuz (30) gün içinde dava açılmalıdır İhtirazi kayıt dilekçeleri ancak Vergi Mahkemelerine dava açılmaları durumunda hukuksal nitelik kazanır Bu süreçte mükellefin dava açmaması idarenin eylemini fiilini kabul ettiği anlamına gelir

İhtirazi kayıt dilekçesinde veya beyannameye düşülen notta, idarenin hangi görüşüne veya yorumuna katılınmadığının belirtilmesi ve mükellefin kendi görüş ve yorumuna göre olması gerektiğini düşündüğü matrahın belirtilmesi ihtirazi kaydın geçerlilik şartları arasında değerlendirilmektedir[1]
Gelir İdaresinin ihtirazi kayıtla ilgili belirlemeleri dikkate alınarak, beyannamenin üzerine “İHTİRAZ! KAYITLA BEYANDIR” şeklinde not konulması, ihtirazi kaydın gerekçesinin ekli dilekçede olduğunun belirtilmesi ve beyannameye bu dilekçenin de eklenmesi usulüne riayet edilmesi gerektiği değerlendirilmektedir


ELEKTRONİK ORTAMDA VERİLEN BEYANNAMELER İÇİN


Elektronik ortamda verilen beyannamelere ihtirazi kayıt konulmak istenmesi durumunda, beyannameye ilişkin özel onay kodları içinden ihtirazi kayıtla ilgili kutucuğun işaretlenmesi gerekmektedir Aşağıda söz konusu ekran görüntüsüne yer verilmiştir







Beyannamenin ihtirazi kayıtla verilmesinin gerekçelerini gösteren bir ihtirazi kayıt dilekçesinin de beyanname verme süresi içinde vergi dairesine verilmesi önemlidir Beyannamenin düzenlendiği tarihte ilgili vergi dairesine verilmesi olası ihtilafları önleyecektir[3]


İHTİRAZİ KAYIT DİLEKÇESİNİN HUKUKİ ETKİSİ NEDİR?


İhtirazi kayıt dilekçesi, mükelleflere beyanları üzerine vergi dairesince yapılan vergileme işlemlerine karşı dava açabilme hakkı tanır İhtirazi kayıtla verilen beyannameler süresi içinde verildiği için mükelleflerin cezai duruma düşmesini önlemekte ve dava açma hakkını da saklı tutmaktadır Ancak, ödenmesi gereken verginin ödeme süresini etkilememektedir
Mükellefin 30 günlük dava açma süresi içinde vergi yargısında dava açması gerekir Dava açma süresi içinde dava açılmadığı takdire idarece tesis edilen işlem kesinleşir


İhtirazi kayıtta bulunmuş olmak, aynı konuda başkaları tarafından açılmış davaların sonuçlarından yararlanmaya hak kazandırmaz[4]


PİŞMANLIK TALEPLİ BEYANNAMEYE İHTİRAZİ KAYIT KONULARAK DAVA AÇILAMAYACAĞINA İLİŞKİN DANIŞTAY KARARI


“213 sayılı Vergi Usul Kanununun 371 inci maddesinde, beyana dayanan vergilerde, kaçakçılık, ağır kusur ve kusur mahiyetindeki kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber veren mükelleflere maddede yazılı kayıt ve şartlarla kaçakçılık, ağır kusur ve kusur cezalan keşi içmeyeceği kurala bağlanmış, madde hükmüyle, vergi ziyama bağlı suçları kendiliğinden vergi dairesine haber veren, başka bir anlatımla, işlediği suçtan pişmanlık duyan yükümlülere belli şartları yerine getirme kaydıyla belirtilen suçlara ait cezaların uygulanmasının önlenmesi amaçlanmıştır


Adi ortaklık biçiminde nakliyecilik yapan davacı 1998 takvim yılına ait gelir vergisi beyannamesini yasal süresinden sonra, pişmanlık hükümlerinden faydalanma talebi ve aynı zamanda ihtirazı kayıtla davalı idareye vermiştir Yukarı da açıklanan kanun hükmüyle pişmanlık hükümlerinden faydalanan mükelleflere yalnızca ceza kesilmesi engellenmiştir Pişmanlık hükümlerinden faydalanmanın herhangi bir kayıt veya şarta bağlanması yasa hükmünün amacına ters düşmekte olup pişmanlıkla verilen beyanname içeriği vergilerin dava konusu edilmesi pişmanlıktan vazgeçilmesi sonucunu doğuracaktır


Bu durumda pişmanlık hükümlerine göre verilen beyanname içeriği vergilere karşı dava açılması hukuken mümkün olmadığından, davanın bu gerekçeyle reddi gerekirken işin esası hakkında verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir” Danıştay 3 Daire 17042002 tarih E:200/2581 ve K:2002/1653


SONUÇ


İhtirazi kayıt, mükellefler tarafından vergi idaresinin görüş ve yorumunu paylaşmadıkları durumlarda, beyannamelerini çekince kaydı koymak suretiyle vermeleri ve bu suretle kendi beyanları üzerine vergi idaresince yapılan işlemlere karşı dava yoluna gitme imkanı elde etmelerini sağlayan bir müessesedir


Söz konusu müessesenin mükellef açısından beklenen sonucu vermesi için, ihtirazi kayıtla ilgili usullere uymak gerekir Bu kapsamda, ihtirazi kaydın, hangi konuda idarenin görüş ve yorumuna katılınmadığı hususu ile mükellefe göre olması gereken matrah tutarını içerecek şekilde yapılması gerekir İhtirazi kayıtta bulunulduğunun ispatı açısından, ihtirazi kayıt dilekçesinin ilgili vergi dairesi evrak kaydına sokulmasında, evrak kayıt tarih ve nosunun da muhafazasında fayda vardır


Elektronik ortamda verilen beyannamelerde, ihtirazi kayıtla ilgili kutucuk işaretlenmeli, ihtirazi kayda ilişkin dilekçe de mümkünse beyannamenin verildiği tarihte vergi dairesine verilmelidir
20032017 (Güncelleme 25062017)
Dr Hasan AYKIN

SONNOTLAR:
[1] Bumin Doğrusöz, Vergi Hukukunda İhtirazi Kayıt ve Pişmanlıkla Beyan Dünya Gazetesi, 14022002
[2] Gelir İdaresi Başkanlığı, “Vergi Uyuşmazlıklarının Yargı Aşamasında Çözümlenmesi”, 1992, s 14
[3] Erdoğdu ÖZ, İhtirazi Kayıtla Beyan (Kendi Beyannamesinin Dava Konusu Yapılması), http://www.ertadenetim.com/2011/12/i...dava-edilmesi/
[4] Doğrusöz, agm
5- Yazıda yer verilen elektronik ortamda ihtirazi kayıtla beyanname verme ekran görüntüsü, Biray Serbest Güler, “İhtirazi Kayıtla Beyanname Nasıl Verilir Ekran Anlatımı”, muhasebebilenlercom çalışmasından alınmıştır