Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 7)

Maliye Bakanlığından:

Kurumlar Vergisi Genel Tebliği
(Seri No: 7)

Bu Tebliğde, 31/5/2012 tarihli ve 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunla(1) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan değişikliklerin(2) uygulanmasına ilişkin açıklamalara yer verilmiş olup, 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde(3) ilgili bölümler itibarıyla aşağıdaki değişiklikler yapılmıştır


1 “51 İştirak kazançları istisnası” başlıklı bölümün ikinci ve son paragrafı aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir

“Buna göre kurumların;
1) Tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılımlarından elde ettikleri kazançlar,
2) Tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun kârına katılma imkânı veren kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde ettikleri kâr payları,
3) Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde ettikleri kâr payları
kurumlar vergisinden istisna edilmiştir
Ancak, diğer fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları bu istisnadan yararlanamaz
Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu ve ortaklıklarının katılma payları ile hisse senetlerinden elde edilen kâr payları, 6322 sayılı Kanunun 34 üncü maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinde yapılan değişikliğin yürürlüğe girdiği 1/1/2013 tarihinden itibaren uygulanmak üzere kurumlar vergisinden istisna edilmektedir”
“Öte yandan, tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu ve ortaklıklarının katılma payları ile hisse senetlerinden elde edilen kâr payları hariç olmak üzere diğer fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları iştirak kazancı istisnasından yararlanamayacaktır”

2 “512 Diğer kanunlarda yer alan istisnalar” başlıklı bölümden sonra gelmek üzere aşağıdaki bölüm eklenmiş, sonraki bölüm numarası ise buna göre teselsül ettirilmiştir

“513 Yabancı fon kazançlarının ve bu fonların portföy yöneticiliğini yapan şirketlerin vergisel durumu

Kurumlar Vergisi Kanununa 6322 sayılı Kanunun 35 inci maddesiyle “Yabancı fon kazançlarının vergilendirilmesi” başlıklı 5/A maddesi eklenmiştir
Bu maddede, yabancı fonlar ile bu fonların aracılık işlemlerini yürüten portföy yöneticiliği yetki belgesine sahip tam mükellef şirketlerin (portföy yöneticisi şirketler) vergisel durumları düzenlenmiştir

5131 Yabancı fonların kazançlarına ilişkin düzenlemeler ve uygulama


Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin birinci fıkrasında belirtilen yabancı fonların, portföy yöneticisi şirketler aracılığıyla organize bir borsada işlem görsün veya görmesin;
- Her türlü menkul kıymet ve sermaye piyasası aracı,
- Vadeli işlem ve opsiyon sözleşmesi,
- Varant,
- Döviz,
- Emtiaya dayalı vadeli işlem ve opsiyon sözleşmesi,
- Kredi ve benzeri finansal varlıklar,
- Kıymetli maden borsalarında yapılan emtia
işlemleri ile ilgili elde ettikleri kazançları için belirli şartların sağlanması durumunda; portföy yöneticisi şirketler, bu fonların daimi temsilcisi sayılmayacak ve bunların iş yerleri de bu fonların iş yeri veya iş merkezi olarak kabul edilmeyecektir
Dolayısıyla, yabancı fonların bu kapsamda elde ettikleri kazançları için beyanname verilmeyecek ve diğer kazançlar nedeniyle beyanname verilmesi halinde de bu kazançlar beyannameye dahil edilmeyecektir
Bu uygulamanın, yabancı fonların Türkiye kaynaklı gelirleri üzerinden yapılacak vergi kesintisine etkisi yoktur
Türkiye’de bulunan taşınmazlar, aktif büyüklüğünün %51’inden fazlası taşınmazlardan oluşan şirketlere ait hisse senetleri veya ortaklık payları veya bunlara ilişkin vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, nakdi uzlaşmayla sonuçlananlar dışında emtiaya dayalı vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, sigorta sözleşmeleri ve bunlara ilişkin vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinden elde edilen kazançlar bu uygulama kapsamında değerlendirilmeyecektir
Bakanlar Kurulu %51’lik oranı yarısına kadar indirmeye veya %50’sine kadar arttırmaya yetkilidir


51311 Uygulamanın şartları

Portföy yöneticisi şirketlerin, bu fonların daimi temsilcisi sayılmamaları ve iş yerlerinin de fonların iş yeri veya iş merkezi olarak kabul edilmemesi için aşağıda sayılan şartların birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir
Söz konusu şartların gerçekleşmemesi halinde, yabancı fonların kazançları genel hükümlerine göre vergilendirilecek ve duruma göre portföy yöneticisi şirketler yabancı fonun daimi temsilcisi, bunların iş yerleri de bu fonların iş yeri veya iş merkezi olarak değerlendirilebilecektir

513111 Fon adına tesis edilen işlemlerin portföy yöneticisi şirketin mutat faaliyetleri arasında yer alması


Portföy yöneticisi şirketin fon adına yaptığı işlemlerin, portföy yönetimi kapsamında mutat olarak yürütülen faaliyetlerden olması gerekmektedir

513112 Yabancı fon ile portföy yöneticisi şirket arasındaki ilişkinin bağımsız olarak faaliyet gösteren kişilerdeki gibi olması


Portföy yöneticisi şirket ticari, hukuki ve finansal özellikleri dikkate alındığında, yabancı fon ile arasındaki ilişkinin, emsallere uygun koşullarda birbirlerinden bağımsız olarak faaliyet gösteren kişilerdeki gibi olması şarttır

513113 Portföy yöneticiliği hizmeti karşılığı alınacak bedelin emsale uygun olması ve transfer fiyatlandırması raporu verilmesi

Portföy yöneticisi şirket tarafından, verilen hizmet karşılığında emsallere uygun bedel alınması ve transfer fiyatlandırması raporunun kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresi içerisinde Gelir İdaresi Başkanlığına verilmesi gerekmektedir
Transfer fiyatlandırması raporunun süresinde verilmemesi durumunda, bu raporun ilgili olduğu hesap dönemi için portföy yöneticisi şirket, fonun Türkiye’deki daimi temsilcisi sayılır ve bu dönemde fon tarafından elde edilen kazançlar genel hükümlere göre vergilendirilir
Transfer fiyatlandırması raporu verilmiş olmasına rağmen emsaline nazaran daha düşük bir bedel alınması durumunda ise sadece portföy yöneticisi şirket adına transfer fiyatlandırmasına yönelik olarak gerekli tarhiyat yapılacak, yabancı fona ilişkin ise herhangi bir işlem yapılmayacaktır

513114 Portföy yöneticisi şirketin yabancı fon üzerindeki hak sahipliği oranının %20’yi aşmaması

Portföy yöneticisi şirket ve ilişkili olduğu kişilerin yabancı fonun kazançları üzerinde, sağladığı hizmet mukabilinde her ne ad altında olursa olsun hesaplanan bedeller düşüldükten sonra, doğrudan veya dolaylı olarak %20’den fazla hak sahibi olmaması gerekmektedir
Bakanlar Kurulu %20’lik oranı sıfıra kadar indirmeye veya iki katına kadar arttırmaya yetkilidir

5132 Portföy yöneticisi şirketin yabancı fondan elde ettiği kazançlar
Yukarıda belirtilen şartları sağlamak kaydıyla portföy yöneticisi şirketin yabancı fondaki pay sahipliğinden doğan kazançları kurumlar vergisinden müstesnadır
Yabancı fon tarafından portföy yöneticisi şirkete yapılan yönetim ücreti, teşvik, prim, performans ücreti gibi ödemeler ise her halükârda kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilecektir
Portföy yöneticisi şirket ve ilişkili olduğu kişilerin yabancı fonun kazançları üzerinde doğrudan veya dolaylı olarak %20’den daha fazla hak sahibi olması halinde ise istisnadan faydalanılması mümkün olmayıp, %20’lik hak sahipliğine isabet eden kazançlar da dahil ilgili fondan elde edilen kazançların tamamı genel hükümlere göre vergilendirilir

5133 Fonun katılımcı ve kurucuları arasında doğrudan veya dolaylı olarak bulunan tam mükellef gerçek kişi veya kurumlara ilişkin bildirim



Portföy yöneticisi şirketin yabancı fondaki pay sahipliğinden doğan kazançları hariç olmak üzere; fonun katılımcı ve kurucuları arasında doğrudan veya dolaylı olarak tam mükellef gerçek kişi veya kurumların kazanç payının %5’i geçmesi durumunda, tam mükellef gerçek kişi veya kurum kurucu veya katılımcılarının tamamının portföy yöneticisi şirket tarafından Gelir İdaresi Başkanlığına bildirilmesi gerekmektedir
Bildirim yükümlüğünün yerine getirilmemesi ya da eksik yerine getirilmesi halinde, tam mükellef gerçek kişi veya kurum kurucu veya katılımcılarının fondan elde ettikleri kazançları nedeniyle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda bunlar adına tarh edilecek vergi ve kesilecek cezalardan portföy yöneticisi şirket de müştereken ve müteselsilen sorumlu olacaktır
Bakanlar Kurulu %5’lik oranı sıfıra kadar indirmeye veya iki katına kadar arttırmaya yetkilidir”

3 “10322 Eğitim ve sağlık tesislerine ilişkin bağış ve yardımlar” başlıklı bölümün başlığı “10322 Eğitim ve sağlık tesisleri ile dini tesislere ilişkin bağış ve yardımlar”, bölümde geçen “rehabilitasyon merkezi” ile “rehabilitasyon merkezlerinin” ibareleri, “rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin” şeklinde değiştirilmiş, bölümün birinci paragrafının ilk cümlesinde yer alan “Eğitim, sağlık ve bakım hizmetlerini” ifadesi, “Eğitim, sağlık ve bakım hizmetleri ile dini hizmetleri” şeklinde değiştirilmiştir

4 “103222 Kapsama dahil olan bağış ve yardımlar” başlıklı bölümün birinci paragrafında yer alan “Mevcut okul, sağlık tesisi ve öğrenci yurtlarının faaliyetlerine devam etmelerini sağlamak amacıyla yapılan bağış ve yardım,” ifadesi, “Mevcut tesislerin faaliyetlerine devam etmelerini sağlamak amacıyla yapılan bağış ve yardım,” şeklinde değiştirilmiş ve bölümün sonuna da aşağıdaki paragraflar eklenmiştir

“Düzenlemedeki “ibadethane” ve “yaygın dini eğitim verilen tesis” ifadelerinden de Diyanet İşleri Başkanlığınca ibadethane sayılan yerler ile Diyanet İşleri Başkanlığı denetimine tabi olan ve din eğitimi verilen tesislerin anlaşılması gerekmektedir
Diğer taraftan bu kapsamdaki ibadethanelerin umuma açık olması, inşasının mülki idare amirlerinin iznine istinaden gerçekleştirilmesi, inşa ve faaliyetine devam etmesi için yapılan bağış ve yardımların da yine mülki idare amirlerinin denetiminde gerçekleştirilmesi gerekmektedir Yaygın din eğitimi verilen tesisler için yapılan harcamaların da Diyanet İşleri Başkanlığı teşkilatınca denetlenmesi gerektiği tabiidir

5 “10325 Türkiye Kızılay Derneğine yapılan bağış veya yardımlar” başlıklı bölüm başlığı ile birlikte aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir
“10325 Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine yapılan bağış veya yardımlar

5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasına eklenen (f) bendi ile 3/7/2009 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Türkiye Kızılay Derneğine ve 6322 sayılı Kanunla aynı bentte yapılan değişiklikle 15/6/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Türkiye Yeşilay Cemiyetine, kurumlar vergisi mükellefleri tarafından makbuz karşılığı yapılan nakdî bağış veya yardımların tamamı, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirilebilecektir
Anılan Dernek ve Cemiyete yapılacak aynî bağış ve yardımlar ise Tebliğin “10321 Kurum kazancının %5'i ile sınırlı bağış ve yardımlar” bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde değerlendirilecektir
Diğer taraftan, anılan Dernek ve Cemiyetin iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya yardımların kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir”


6 “10 Diğer İndirimler” başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölümler eklenmiştir
“104 Girişim sermayesi fonu

6322 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen 325/A maddesiyle girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla kurumlar vergisi mükelleflerine, ilgili dönem kazancından girişim sermayesi fonu ayırabilme imkanı getirilmiştir
6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine eklenen (g) bendi ile de Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir


1041 İndirim şartları

Girişim sermayesi fonunun indirim konusu yapılabilmesi için;

• Ayrılan fon tutarının beyan edilen gelirin %10’unu ve öz sermayenin %20’sini aşmaması (İki şartın birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir),
• Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar Türkiye’de kurulmuş veya kurulacak olan ve Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılması,
• Ayrılan fon tutarının ilgili yılın kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmesi,

gerekmektedir


1042 İndirim tutarının hesaplanması

İndirim tutarının tespitinde beyan edilen gelir olarak ticari bilanço kâr veya zararına kanunen kabul edilmeyen giderler eklenmek ve geçmiş yıl zararları ile varsa tüm indirim ve istisnalar düşülmek suretiyle bulunan tutar [Ticari bilanço kârı (zararı)+kanunen kabul edilmeyen giderler-geçmiş yıl zararları-tüm indirim ve istisnalar] dikkate alınacaktır
Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu ilgili dönem kazancından ayrılacağından, pasifte özel bir fon hesabına alınacak tutar hesap dönemi sonu itibarıyla tespit edilebilecektir Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, izleyen hesap döneminin başından itibaren kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir Bu şekilde, indirim konusu yapılacak olan kazanç tutarı, ilgili dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle de indirimden yararlanılabilecektir
Dolayısıyla geçici vergilendirme dönemlerinde fon ayrılması ve indirim uygulamasından yararlanılması mümkün değildir
Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların mükelleflerce pasifte geçici bir hesapta tutulması, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapılması gerekmektedir Söz konusu yatırımın yapılmaması halinde, indirim konusu yapılan tutar nedeniyle tahakkuk ettirilecek vergi gecikme faizi ile birlikte mükelleften tahsil edilecektir

Örnek: Hesap dönemi takvim yılı olan (X) AŞ’nin 2012 yılı dönem sonu öz sermayesi 800000 TL olup, şirket 2012 yılında 170000 TL kazanç elde etmiştir Şirketin ayrıca, 30000 TL kanunen kabul edilmeyen gideri, istisna kapsamında 50000 TL serbest bölge kazancı, 20000 TL yatırım indirimi tutarı ve 2011 yılından 30000 TL geçmiş yıl zararı bulunmaktadır
Şirket beyan edilen gelirin [170000+30000-50000-30000-20000=100000] %10’u olan 10000 TL’yi girişim sermayesi fonu olarak ayırarak özel bir fon hesabına almıştır
Bu durumda, (X) AŞ beyan edilen gelirin %10’unu ve dönem sonu öz sermayesinin %20’sini aşmayacak şekilde ayırdığı girişim sermayesi fonunu, 25/4/2013 tarihine kadar vereceği 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir (X) AŞ’nin 2013 yılı sonuna kadar ayırmış olduğu 10000 TL fon tutarıyla girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapmaması halinde, indirim konusu yaptığı 10000 TL fon tutarı nedeniyle eksik tahakkuk ettirilen (10000 x %20) 2000 TL vergi, gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir
İndirim konusu yapılacak tutarın tespitinde, her yıl girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar ayrı ayrı dikkate alınacak, önceki yıllarda ayrılan fon tutarları için tekrar indirim uygulanmayacaktır Ancak, ayrılan toplam fon tutarı hiçbir suretle öz sermayenin %20’sini aşamayacaktır

1043 Fon tutarının vergilendirilmesi

Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılmakla birlikte, girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların;
- Amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi,
- İşletmeden çekilmesi,
- Ortaklara dağıtılması,
- Dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması,
- Mükelleflerce işin terki,
- İşletmenin tasfiyesi, devredilmesi veya bölünmesi,
- Girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin veya girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarının elden çıkarılmasından itibaren altı ay içinde bu maddede belirtilen amaçla yeniden kullanılmaması
hallerinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde diğer kazançlarla ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulması gerekmektedir Dolayısıyla, bu fon tutarları, beyan edildiği döneme ilişkin dönem zararı, geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalar ile ilişkilendirilmeksizin vergilendirilecektir
Yukarıda sayılan hallerde sadece girişim sermayesi fonu hesabında tutulan ve önceki yıllarda indirim konusu yapılan tutarlar vergiye tabi tutulacak olup daha önce beyannamede indirim konusu yapılan tutarlar bakımından ise herhangi bir işlem yapılmayacaktır”

“105 Türkiye’den yurtdışı mukimi kişi ve kurumlara verilen hizmetler

6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine eklenen (ğ) bendi ile 15/6/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye’de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleriyle ilgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50’sinin beyan edilen kurum kazancından indirilebileceği hüküm altına alınmıştır
Bakanlar Kurulu %50’lik oranı, hizmet alanları itibarıyla sıfıra kadar indirmeye veya %100’e kadar artırmaya yetkilidir

1051 İndirim kapsamındaki hizmetler

İlgili şirketler tarafından elde edilen kazancın %50’sinin beyan edilen kurum kazancından indirilebilmesi için bu kazancın aşağıda belirtilen faaliyetlerden elde edilmiş olması gerekmektedir

• Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetleri
• İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak verilen eğitim ve sağlık hizmetleri

1052 İndirimden faydalanma şartları
10521 İlgili şirketin ana sözleşmesinde yazılı esas faaliyet konusu ile sunulan hizmetin aynı olması

İlgili şirketlerin ana sözleşmelerinde yazılı esas faaliyet konusu, münhasıran Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetleri sunmak olmalıdır
Bu hizmetler, yeni bir şirket kurularak verilebileceği gibi mevcut bir şirketin ana sözleşmesi değiştirilmek suretiyle de verilebilir Şirket bünyesinde sözü edilen hizmetlerden sadece birisi verilebileceği gibi ana sözleşmelerinde yer almak şartıyla birden fazlası da verilebilir
Ayrıca, Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren şirketlerin ana sözleşmelerinde belirtilen esas faaliyet konularının, eğitim veya sağlık alanlarından yalnızca birisi olması gerekmektedir
Düzenleme kapsamında indirim imkanından faydalanılabilmesi için mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmelerinin sadece Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara hizmet vermek amacıyla kurulması gerekmekte olup başka faaliyetlerle uğraşılması ya da aynı faaliyet konularında yurt içine de hizmet verilmesi durumunda indirim imkanından faydalanılamayacaktır
Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelerin ise Türkiye’de yerleşmiş olan kişilere de hizmet vermesi indirimden faydalanmaya engel teşkil etmeyecek, Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerinden elde edilen kazancın %50’sine indirim uygulanacaktır
Sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelerin elde ettiği kazançlara indirim uygulanabilmesi için bu işletmelerin taşıması gerekli şartlar ile altyapı ve donanımının yeterli olduğu gibi hususların Sağlık Bakanlığınca akredite edilmesi gereklidir
Ancak, verilen hizmetin fiilen sağlık hizmeti olması gerekmekte olup sağlık alanında sunulan asistanlık, danışmanlık ve aracılık gibi hizmetlerin bu kapsamda değerlendirilmesi mümkün değildir
Sağlık Bakanlığınca ruhsatlandırılmış olmak şartıyla sağlık turizmi ile uğraşan işletmelerin ise indirimden faydalanması mümkündür

10522 Hizmetin, Türkiye'den münhasıran yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum için yapılmış olması

Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetlerinin, Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara; eğitim veya sağlık hizmetlerinin de Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilmesi gerekmektedir
10523 Faturanın yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurum adına düzenlenmesi
Yapılan hizmet ile ilgili olarak düzenlenecek faturanın, yukarıda özellikleri açıklanan yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurum adına düzenlenmesi gerekmektedir

10524 Türkiye’den yapılan, mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetlerinden, uzaktan erişim imkânları kullanılarak yurt dışından yararlanılması

Uzaktan erişim imkânları kullanılarak verilen hizmetten yurt dışında yararlanılmış olması gerekir Diğer bir anlatımla, yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurum için verilen hizmetin, bu kişilerin ve/veya kurumların Türkiye'deki faaliyetleri ile ilgisinin olmaması gerekmektedir

10525 İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerinin yararlanıcısının yurt dışında olması


Bu hizmetler, fiziki olarak Türkiye’de verilmekle birlikte yararlanıcısının yurt dışı yerleşikler olması şarttır

1053 Türkiye’den yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurumlara verilen hizmetlerden elde edilen kazancın tespiti, kayıtlarda izlenmesi ve beyanı
10531 İndirim tutarının tespiti

Kazancı indirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden elde edilen hasılattan bu faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu bulunacak kazancın % 50’si, kurumlar vergisi beyannamesinin “Kazancın Bulunması Halinde İndirilecek İstisna ve İndirimler” bölümünde gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılabilecektir Diğer indirim ve istisnalar ile geçmiş yıl zararları nedeniyle indirim konusu yapılamayan tutar izleyen dönemlere devredilemeyecektir Faaliyet sonucunun zararlı olması halinde ise indirim söz konusu olmayacaktır
Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık faaliyetlerinin zararla sonuçlanması halinde, bu zararların %50’sinin diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlardan indirilmesi de mümkün değildir

10532 Kazançların kayıtlarda izlenmesi

Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetlerinin başkaca faaliyetler olmaksızın münhasıran verilmesi gerektiğinden, bu hizmetlerin verilmesinden elde edilen kazancın tespitine ilişkin kayıtların tutulmasında özellikli bir durum yoktur
Eğitim ve sağlık hizmetlerinde ise indirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden elde edilen kazancın, kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, hasılat, maliyet ve gider unsurlarının; ayrı ayrı izlenmesi, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir
İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde müşterek genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan hasılatın toplam hasılata oranı esas alınarak dağıtılacaktır
İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsamda değerlendirilmeyen faaliyetlerde müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının ise bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması gerekmektedir
Hangi işte ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar, müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacaktır

10533 İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerine ilişkin bildirim ve belgeler

Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren ve yurt dışı yerleşik kişilere verdikleri hizmetlerden elde ettikleri kazançlarının %50’sini indirim konusu yapan işletmelerin, hizmet verilen yurt dışı yerleşik gerçek kişilere ilişkin ad-soyad ya da unvan, hangi ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport numarası, düzenlenen faturanın tarih ve sayısı, verilen hizmetin niteliği ve hizmet bedeli gibi bilgileri içeren bir formun, her bir geçici vergi beyannamesi ile birlikte verilmesi uygun görülmüştür İlgili geçici vergi beyannamesinin verilme süresinde verilen forma dahil edilememiş olanların bir sonraki geçici vergi beyannamesi ile birlikte verilecek formla bildirilmesi mümkündür
Bunun yanı sıra sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelere Sağlık Bakanlığınca verilen akreditasyon belgesinin, eğitim alanında faaliyet gösteren işletmelerin de Milli Eğitim Bakanlığınca verilen izin belgesi veya ruhsatın bir örneğinin de yıllık kurumlar vergisi beyanname verme süresi içerisinde bağlı bulunan vergi dairesine verilmesi gerekmektedir

10534 Esas faaliyet konusu dışındaki gelirler

İlgili şirketlerin esas faaliyet konusu dışındaki işlemlerinden elde ettikleri gelirleri ile olağandışı gelirlerinin indirim kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir Dolayısıyla, nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, kasadaki dövizlerin değerlemesinden kaynaklanan kur farkları ve iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan gelirler istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir”

7 “1533 Her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetler ve varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler” başlıklı bölümün başlığı ve alt bölüm başlıkları dahil bölümde yer alan “Toplu Konut İdaresi” ibaresinden sonra gelmek üzere “,28/3/2002 tarihli ve 4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanuna göre kurulan varlık kiralama şirketleri” ibaresi eklenmiştir

8 “1537 Repo gelirleri” başlıklı bölümden sonra gelmek üzere aşağıdaki bölüm eklenmiş ve sonraki bölüm numaraları buna göre teselsül ettirilmiştir

“1538 Şans oyunlarını düzenleyenler tarafından bunların bayilerine veya aracılarına ödenen komisyon, prim ve benzeri ödemeler üzerinden yapılacak vergi kesintisi
Başbayiler hariç olmak üzere 5602 sayılı Kanunda tanımlanan şans oyunlarına ilişkin bilet, kupon ve benzerlerini satanlara, düzenlenen her türlü bahis ve şans oyunlarının oynatılmasına aracılık edenlere ve diğer kişilerce çıkartılan bu nitelikteki biletleri satanlara yapılan komisyon, prim ve benzeri ödemeler üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca vergi kesintisi yapılması gerekmektedir
Söz konusu kesinti oranı 6/6/2012 tarihli ve 2012/3322 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 1/7/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere %15 olarak belirlenmiştir”


9 "341 Vergi mahsubu" başlıklı bölümün son paragrafı bölümden çıkarılmıştır

Tebliğ olunur

(1) 15/6/2012 tarihli ve 28324 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır (2) 21/6/2006 tarihli ve 26205 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır (3) 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır